Con la donazione indiretta spesso si può ottenere lo stesso obiettivo di liberalità della donazione (classica) ma con meno formalità. Inoltre vi sono degli aspetti fiscali di favore. Andiamo a scoprirla…
Donazione formale e donazione indiretta.
La donazione è un contratto “con il quale, per spirito di liberalità, una parte arricchisce l’altra, disponendo in favore di questa di un diritto o assumendo verso la stessa un’obbligazione” (art. 769 c.c.). Il codice civile colloca la donazione fra gli atti a “forma solenne”, richiedendo, a pena di nullità, che la stessa sia redatta per atto pubblico notarile in presenza di due testimoni, al fine di porre l’attenzione del donante sulla disposizione che sta compiendo.
La donazione indiretta “è caratterizzata dal perseguito fine di liberalità, e non già dal mezzo giuridico impiegato, che può essere il più vario, nei limiti consentiti dall’ordinamento, e consiste in atti o negozi la cui combinazione produce l’effetto, eccedente rispetto al mezzo, di un’attribuzione patrimoniale gratuita” (cfr. Cass. civ. ordinanza del 18/09/2019 n. 23260).
In sostanza, nella donazione indiretta l’arricchimento del patrimonio altrui da parte del donante avviene in maniera mediata e con spirito di liberalità, senza che il donante abbia ottenuto nulla in cambio.
Alla donazione indiretta, dunque, non si applicano le regole “formali” della donazione formale, ma le regole “sostanziali” dettate per la donazione vera e propria. Si applicheranno, ad esempio, le norme in tema di lesione della quota di legittima in materia di successioni, o le norme in tema di regime patrimoniale del beneficiario: ad esempio la Cassazione ha stabilito che l’immobile oggetto di donazione, anche se indiretta, non rientra nella comunione legale, e rimane di proprietà personale ed esclusiva dell’acquirente (sentenza n. 15778/2000) e così via.
Qualche esempio di donazione indiretta tratto dalla giurisprudenza
- Il classico caso dell’acquisto di un immobile da parte dei genitori (che pagano integralmente il prezzo con mezzi propri) e con devoluzione della nuda proprietà al figlio e riserva di usufrutto a favore dei medesimi genitori;
- la rinuncia all’usufrutto eseguita con spirito di liberalità a favore del nudo proprietario, che comporta un’estinzione anticipata del diritto e produce un vantaggio patrimoniale in capo a quest’ultimo;
- un contratto preliminare di compravendita immobiliare stipulato allo scopo di arricchire il promissario acquirente, con prezzo pari al valore catastale dell’immobile: l’oggetto della donazione è rappresentato esclusivamente dalla differenza fra il valore di mercato del bene ed il prezzo effettivamente versato (cfr. Cass. civ. n. 11499/1992; n. 133347/2006);
- un contratto preliminare di compravendita in cui il promissario acquirente sostituisce a sé un altro soggetto (figlio) nella stipula del contratto definitivo avente ad oggetto un bene immobile, fornendogli anche la liquidità per l’acquisto;
- la rinuncia alla quota di comproprietà fatta allo scopo di avvantaggiare gli altri comproprietari (Cass. civ. Sent. n. 3819/2015);
- il caso del padre fideiussore, escusso per un debito del figlio, che poi rinuncia all’azione di rivalsa verso il figlio;
- nel caso di costruzione, con denaro del genitore, su terreno intestato a figli (a seguito di precedente donazione indiretta): in questo caso la donazione si ravvisa nella stessa costruzione realizzata (Cass. civ. Sent n. 11035/2014).
Di recente, inoltre, la Corte di Cassazione, ha riconosciuto la possibilità che la donazione indiretta realizzata con la corresponsione delle somme necessarie a pagare il prezzo da parte del donante, non necessariamente debba tradursi nella corresponsione dell’intero prezzo, ma anche di una parte del prezzo, laddove sempre sia dimostrato lo specifico collegamento tra dazione e successivo impiego delle somme. L’oggetto della liberalità sarà in questo caso rappresentato dalla percentuale di proprietà del bene acquistato con la corrispondente parte di prezzo pagata con i mezzi forniti dal donante (Cass. civ. Sent. n. 10759/2019).
Differenze con la donazione ad esecuzione indiretta e con la donazione simulata
Diverso dalla donazione indiretta è il caso della c.d. donazioni ad esecuzione indiretta.
Ne è tipico il caso del trasferimento, per mezzo di un ordine di bancogiro del disponente, di strumenti finanziari dal conto di deposito titoli del beneficiante a quello del beneficiario.
La donazione in questo caso non è indiretta, in quanto il patrimonio della banca rappresenta solo una “zona di transito” tra l’ordinante ed il destinatario, non direttamente coinvolta nel processo attributivo, e il beneficiario non acquista alcun diritto verso l’istituto di credito in seguito al contratto intercorso fra quest’ultimo e l’ordinante.
Si tratta, al contrario, di una donazione diretta ad esecuzione indiretta, in quanto tale soggetta alla forma dell’atto pubblico (salvo che si tratti di modico valore), poiché realizzata mediante l’intermediazione dell’ente creditizio (Cass. civ. S.U. Sent., 27/07/2017, n. 18725).
La donazione indiretta, inoltre, differisce dalla donazione simulata, in quanto nella prima si ha un contratto oneroso con una finalità ulteriore e diversa consistente nell’arricchimento, per mero spirito di liberalità, del contraente che riceve la prestazione di maggior valore, mentre, nella seconda, il contratto apparente non corrisponde affatto alla volontà delle parti, che intendono, invece, stipulare un contratto gratuito (Cass. civ., Sez. II, Ord., 18/07/2019, n. 19400).
La tassazione
Con l’entrata in vigore della legge di conversione del D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, e quindi con il ritorno in vigore dell’imposta di donazione, precedentemente soppressa, è riemersa la problematica della tassazione delle donazioni indirette. Nella presente analisi ci limitiamo ad affrontare l’aspetto inerente gli acquisti immobiliari.
Oggi la legge prevede che le donazioni indirette siano tassate allo stesso modo delle donazioni (classiche), con un’eccezione importante: è tornata infatti applicabile anche la norma che prevede l’esenzione dall’imposta di donazione per le liberalità collegate al trasferimento di immobili o aziende (o costituzione di diritti reali sugli stessi beni), quando allatto si applica l’imposta di registro proporzionale oppure l’Iva.
In base al nuovo principio di alternatività tra la tassazione di registro o di Iva e la tassazione della donazione indiretta (articolo 1, comma 4-bis, del d.lgs. 346/1990), pertanto, la donazione indiretta che risulti nell’ambito di un trasferimento immobiliare o aziendale (ossia un atto per il quale si scontino imposta di registro proporzionale o imposta sul valore aggiunto) non subisce ulteriore imposizione fiscale.
In altre parole, per tutti gli acquisti immobiliari finanziati da terzi è possibile dichiarare in atto che il pagamento è avvenuto a cura del donante, ossia che la provvista per il pagamento del prezzo deriva, non da proventi proprio dell’acquirente, bensì da terzi (ad esempio, i genitori), affinché non sia applicata ulteriore tassazione rispetto a quella del trasferimento a titolo oneroso.
Pertanto, nei casi in cui la donazione risulti da un atto cui è stata applicata l’imposta proporzionale di registro o l’Iva, per evitare ulteriori imposizioni fiscali da parte dell’Erario. Basterà una dichiarazione resa dall’acquirente stesso (supportata da adeguata prova) di aver ricevuto le somme di denaro “per donazione” da parte di altri, senza neppure la necessità dell’intervento nell’atto di acquisto da parte dello stesso donante.
In conclusione, si può dire che questa esenzione fiscale è importante per molteplici finalità:
– perché consente di far risultare espressamente negli atti pubblici la provenienza dai genitori (o da altri soggetti) del denaro impiegato per l’acquisto di beni da parte dei figli, senza dover sopportare costi aggiuntivi,
– sotto il profilo successorio, nel caso in cui l’acquirente non sia figlio unico, perché sarà chiaro che lo stesso dovrà imputare il bene acquistato alla propria quota ereditaria,
– sotto il profilo delle imposte dirette, per giustificare l’investimento effettuato dal figlio che, spesso, non dispone di redditi propri adeguati all’investimento stesso.
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Indirect donation… less form, more substance!
With the indirect donation, the same objective of generosity can often be achieved as with the (classic) donation, but with less formality. Furthermore, there are some favorable tax aspects. Let’s find out…
Formal donation and indirect donation.
The donation is a contract “with which, in a spirit of generosity, one party enriches the other, disposing of a right in favor of the latter or assuming an obligation towards the latter” (art. 769 c.c.). The civil code places the donation among the “solemn form” deeds, requiring, under penalty of nullity, that it be drawn up as a notarial public deed in the presence of two witnesses, in order to draw the donor’s attention to the disposition he is making.
The indirect donation “is characterized by the pursued goal of generosity, and not by the legal means employed, which can be the most varied, within the limits permitted by the law, and consists of acts or transactions whose combination produces the effect, exceeding the means, of a free patrimonial attribution” (see Cass. civ. order of 18/09/2019 n. 23260).
In essence, in the indirect donation the enrichment of the assets of others by the donor occurs in a mediated manner and in a spirit of generosity, without the donor having obtained anything in exchange.
Therefore, the “formal” rules of the formal donation do not apply to the indirect donation, but the “substantial” rules dictated for the actual donation. For example, the rules on the infringement of the legitimate share in succession matters, or the rules on the beneficiary’s property regime, will apply: for example, the Court of Cassation has established that the property that is the object of a donation, even if indirect, does not fall within the legal community, and remains the personal and exclusive property of the purchaser (ruling no. 15778/2000) and so on.
Some examples of indirect donations taken from case law
- The classic case of the purchase of a property by the parents (who pay the price in full with their own means) and with the devolution of the bare ownership to the child and reservation of usufruct in favor of the same parents;
- the renunciation of usufruct performed in a spirit of generosity in favor of the bare owner, which entails an early extinction of the right and produces a patrimonial advantage for the latter;
- a preliminary real estate purchase and sale contract stipulated with the aim of enriching the prospective buyer, with a price equal to the cadastral value of the property: the object of the donation is represented exclusively by the difference between the market value of the property and the price actually paid (see Cass. civ. no. 11499/1992; no. 133347/2006);
- a preliminary real estate purchase and sale contract in which the prospective buyer replaces himself with another person (son) in stipulating the definitive contract concerning a real estate property, also providing him with the liquidity for the purchase;
- the renunciation of the co-ownership share made with the aim of benefiting the other co-owners (Cass. civ. Sent. no. 3819/2015);
- the case of the father as guarantor, sued for a debt of his son, who then renounces the action for recourse against the son;
- in the case of construction, with the parent’s money, on land registered to children (following a previous indirect donation): in this case the donation is recognized in the same construction built (Cass. civ. Sent n. 11035/2014).
Recently, moreover, the Court of Cassation has recognized the possibility that the indirect donation realized with the payment of the sums necessary to pay the price by the donor, does not necessarily have to translate into the payment of the entire price, but also of a part of the price, where the specific connection between the donation and the subsequent use of the sums is always demonstrated. The object of the donation will in this case be represented by the percentage of ownership of the purchased asset with the corresponding part of the price paid with the means provided by the donor (Cass. civ. Sent. n. 10759/2019).
Differences with indirect execution donation and simulated donation
The case of the so-called indirect execution donations is different from the indirect donation.
A typical case is the transfer, by means of a bank transfer order of the settlor, of financial instruments from the beneficiary’s securities deposit account to that of the beneficiary.
In this case, the donation is not indirect, as the bank’s assets represent only a “transit zone” between the ordering party and the recipient, not directly involved in the attribution process, and the beneficiary does not acquire any rights towards the credit institution following the contract between the latter and the ordering party.
On the contrary, it is a direct donation with indirect execution, as such subject to the form of a public deed (unless it is of modest value), since it is carried out through the intermediation of the credit institution (Cass. civ. S.U. Sent., 27/07/2017, n. 18725).
Furthermore, the indirect donation differs from the simulated donation, as in the former there is an onerous contract with a further and different purpose consisting in the enrichment, for a mere spirit of generosity, of the contractor who receives the performance of greater value, while, in the latter, the apparent contract does not correspond at all to the will of the parties, who intend, instead, to stipulate a free contract (Cass. civ., Sez. II, Ord., 18/07/2019, n. 19400).
Taxation
With the entry into force of the law converting Legislative Decree no. 262 of 3 October 2006, and therefore with the return into force of the gift tax, previously abolished, the issue of taxation of indirect gifts has re-emerged. In this analysis we limit ourselves to addressing the aspect inherent to real estate purchases.
Today the law provides that indirect gifts are taxed in the same way as (classic) gifts, with one important exception: the rule that provides for exemption from gift tax for donations connected to the transfer of real estate or companies (or the creation of real rights on the same assets) has also become applicable again, when the proportional registration tax or VAT is applied.
According to the new principle of alternatives between registration taxation or VAT and taxation of indirect donations (Article 1, paragraph 4-bis, of Legislative Decree 346/1990), therefore, the indirect donation that results in the context of a real estate or business transfer (i.e. an act for which proportional registration tax or value added tax is discounted) is not subject to further taxation.
In other words, for all real estate purchases financed by third parties, it is possible to declare in the deed that the payment was made by the donor, i.e. that the provision for the payment of the price derives, not from the purchaser’s own proceeds, but from third parties (for example, the parents), so that no further taxation is applied in addition to that of the transfer for consideration.
Therefore, in cases where the donation results from an act to which proportional registration tax or VAT has been applied, to avoid further taxation by the Treasury. A declaration made by the purchaser himself (supported by adequate proof) of having received the sums of money “as a donation” from others will be sufficient, without even the need for the donor to intervene in the purchase deed.
In conclusion, it can be said that this tax exemption is important for multiple purposes:
– because it allows the origin of the money used for the purchase of goods by children to be expressly stated in public documents from the parents (or other subjects), without having to bear additional costs,
– from the inheritance perspective, in the case in which the purchaser is not an only child, because it will be clear that he will have to attribute the purchased good to his inheritance share,
– from the direct tax perspective, to justify the investment made by the child who, often, does not have his own income adequate for the investment itself.
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