Com’è noto il patto di famiglia è il contratto con il quale l’imprenditore trasferisce, in tutto o in parte, l’azienda ed il titolare di partecipazioni societarie trasferisce, in tutto o in parte, le proprie quote ad uno o più discendenti. La disciplina di tale contratto si rinviene nel Codice civile all’art. 768-bis e seguenti.
Il contratto richiede, a pena di nullità, la forma dell’atto pubblico. Esso, inoltre, deve essere obbligatoriamente sottoscritto dal coniuge e dai legittimari che sarebbero tali se in quel momento si aprisse la successione. A tutela dei legittimari esclusi, è stabilito che gli assegnatari dell’azienda provvedano a liquidare questi ultimi, ove questi non vi rinuncino in tutto o in parte, con una somma di denaro corrispondente al valore delle quote di legittima, ferma restando la possibilità per i contraenti di convenire una liquidazione totale o parziale in natura.
La normativa in tema di patto di famiglia mira a soddisfare l’esigenza di fornire all’imprenditore uno strumento giuridico adeguato per programmare, per tempo, non solo il passaggio generazionale ma soprattutto la funzionalità futura della propria azienda.
Ricorrere al patto di famiglia permette di ottenere vari vantaggi fiscali che analizzeremo qui di seguito.
Per quanto riguarda l’imposizione indiretta, con la legge finanziaria del 27 dicembre 2006, n. 296, il legislatore ha sottratto all’imposta sulle successioni e donazioni, con norma eccezionale di esenzione, “i trasferimenti, effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui agli articoli 768-bis e seguenti del codice civile a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all’imposta”, aggiungendo il comma 4-ter all’art. 3, d.lgs. n. 346 del 1990 (“TUS”). L’esenzione è stata estesa anche al coniuge, per effetto dell’art. 1, comma 31, della l. n. 244 del 2007. Per l’applicazione dell’esenzione in esame sono previsti limiti e condizioni, nello specifico, è previsto che “in caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera a), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell’articolo 2359, primo comma, numero 1), del codice civile. Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l’esercizio dell’attività d’impresa o detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento, rendendo, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all’atto di donazione, apposita dichiarazione in tal senso”; il mancato rispetto dei predetti limiti e condizioni comporta l’automatico decadimento dal beneficio e la contestuale irrogazione della sanzione amministrativa di cui all’art. 13, d.lgs. n. 471 del 1997.
L’esenzione prevista dall’art. 3, comma 4-ter, D. Lgs. n. 346 del 1990, si applica al patto di famiglia solo con riguardo al trasferimento dell’azienda e delle partecipazioni societarie in favore del discendente beneficiario, non anche alle liquidazioni operate da quest’ultimo in favore degli altri legittimari. Una recente sentenza della Corte di Cassazione (Cass. Civ. sez. trib., 24/12/2020, n. 29506), infatti, ha affermato che ai fini fiscali la «liquidazione» di cui all’art. 768-quater, comma 2, c.c. è da intendersi, ai sensi dell’art. 58, comma 1, D.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, quale onere attraverso cui si realizza una donazione del disponente a favore del legittimario non assegnatario (con conseguente applicazione dell’aliquota e della franchigia corrispondenti al rapporto di parentela o coniugio). A tale attribuzione però non si riferisce l’esenzione di cui all’art. 3, comma 4-ter, D.lgs. n. 346 del 1990, che a certe condizioni riguarda il (solo) trasferimento dell’azienda e delle partecipazioni societarie al discendente beneficiario.
Per quanto riguarda, poi, le imposte ipotecarie e catastali, in base all’espresso rinvio alla disposizione agevolativa di cui all’art. 3, co. 4-ter, del TUS, recato rispettivamente dagli articoli 1, comma 2 e 10, comma 3, del TUIC, nell’ipotesi di attribuzione, in favore dei discendenti, e del coniuge di azienda o di un ramo di essa nella quale siano compresi beni immobili o diritti reali immobiliari e per la quale ricorrano le condizioni per l’esenzione, le relative formalità di trascrizione e voltura catastale sono esenti dalle imposte ipotecaria e catastale.
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Family pact: tax advantages
As is known, the family pact is the contract with which the entrepreneur transfers, in whole or in part, the company and the owner of company shares transfers, in whole or in part, his shares to one or more descendants. The regulation of this contract can be found in the Civil Code in art. 768-bis and following.
The contract requires, under penalty of nullity, the form of a public deed. Furthermore, it must be compulsorily signed by the spouse and the legitimate heirs who would be such if the succession were opened at that time. To protect the excluded legitimate heirs, it is established that the assignees of the company shall liquidate the latter, if they do not renounce them in whole or in part, with a sum of money corresponding to the value of the legitimate shares, without prejudice to the possibility for the contracting parties to agree on a total or partial liquidation in kind.
The legislation on family agreements aims to meet the need to provide the entrepreneur with an adequate legal instrument to plan, in good time, not only the generational transition but above all the future functionality of their company.
Using a family agreement allows you to obtain various tax advantages that we will analyze below.
With regard to indirect taxation, with the financial law of 27 December 2006, no. 296, the legislator removed from the tax on inheritances and gifts, with an exceptional exemption rule, “transfers, also carried out through family agreements pursuant to articles 768-bis and following of the civil code in favor of descendants and the spouse, of companies or branches thereof, of social shares and stocks are not subject to the tax”, adding paragraph 4-ter to art. 3, Legislative Decree no. 346 of 1990 (“TUS”). The exemption has also been extended to the spouse, as a result of art. 1, paragraph 31, of Law no. 244 of 2007. The application of the exemption in question is subject to limits and conditions, specifically, it is provided that “in the case of social shares and stocks of entities referred to in Article 73, paragraph 1, letter a), of the consolidated text of income taxes, pursuant to Presidential Decree no. 917 of 22 December 1986, the benefit is limited to the shareholdings through which control is acquired or integrated pursuant to Article 2359, first paragraph, number 1), of the Civil Code. The benefit applies on condition that the beneficiaries continue to carry out the business activity or retain control for a period of no less than five years from the date of the transfer, making, at the same time as submitting the declaration of succession or the deed of donation, a specific declaration to this effect”; failure to comply with the aforementioned limits and conditions entails the automatic forfeiture of the benefit and the simultaneous imposition of the administrative sanction referred to in art. 13, Legislative Decree no. 471 of 1997.
The exemption provided for by art. 3, paragraph 4-ter, Legislative Decree no. 346 of 1990, applies to the family agreement only with regard to the transfer of the company and company shares in favor of the beneficiary descendant, not also to the liquidations carried out by the latter in favor of the other legitimate heirs. A recent ruling by the Court of Cassation (Cass. Civ. sez. trib., 24/12/2020, no. 29506), in fact, stated that for tax purposes the “liquidation” referred to in art. 768-quater, paragraph 2, c.c. is to be understood, pursuant to art. 58, paragraph 1, Legislative Decree no. 346 of 31 October 1990, as a charge through which a donation is made by the settlor in favour of the non-assignee legitimate heir (with the consequent application of the rate and exemption corresponding to the relationship of kinship or marriage). However, this attribution is not referred to in the exemption referred to in art. 3, paragraph 4-ter, Legislative Decree no. 346 of 1990, which under certain conditions concerns the (only) transfer of the company and company shares to the beneficiary descendant.
As regards, then, mortgage and land registry taxes, based on the express reference to the facilitating provision referred to in art. 3, paragraph 4-ter, of the TUS, respectively contained in articles 1, paragraph 2 and 10, paragraph 3, of the TUIC, in the event of attribution, in favor of the descendants, and of the spouse of a company or a branch thereof in which real estate or real estate rights are included and for which the conditions for exemption exist, the related transcription and cadastral transfer formalities are exempt from mortgage and cadastral taxes.
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