IL CASO:
come determinare la plusvalenza scaturente dalla cessione a titolo oneroso di immobile acquistato – sempre a titolo oneroso – da meno di cinque anni da persona fisica per la quale si verificano i presupposti di cui all’art. 67, comma 1, lett. b) TUIR.
INQUADRAMENTO NORMATIVO
Ai sensi dell’art. 67 TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi) sono redditi diversi – se non costituiscono redditi di capitale ovvero se non sono conseguiti nell’esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente – le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati da non più di cinque anni, esclusi quelli acquisiti per successione e le unità immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo intercorso tra l’acquisto e la cessione sono state adibite ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari.
L’art. 68 TUIR stabilisce che la plusvalenza di cui sopra è costituita dalla differenza tra i corrispettivi percepiti nel periodo di imposta e il prezzo di acquisto del bene ceduto aumentato di ogni altro costo inerente al bene medesimo.
COSTI INERENTI
Ciò premesso occorre esaminare quali siano i costi inerenti che vanno ad aumentare il prezzo di acquisto. Tra questi abbiamo:
- l’onorario del Notaio e le altre spese accessorie quali l’imposta di registro, l’IVA (se non detratta), le imposte di trascrizione e catastale, e di bollo;
- le spese per il ricorso necessario ad effettuare l’acquisto per persona incapace;
- le spese sostenute in occasione dell’acquisto effettuato nell’ambito di procedure esecutive (es. il compenso del delegato alla vendita all’asta nonché del custode giudiziario);
- le spese di mediazione;
- le spese per liberare l’immobile da servitù e da altri oneri e per indennizzi pagati al locatore per liberare l’immobile;
- le spese incrementative del valore dell’immobile (es. spese di ristrutturazione; spese per pratiche urbanistiche e catastali);
- l’onorario dell’Architetto o comunque del tecnico che ha curato la ristrutturazione e/o le pratiche urbanistiche e catastali;
- l’imposta sostitutiva sul mutuo contratto per l’acquisto dell’immobile;
- le spese di manutenzione straordinaria sostenute per il fabbricato di cui fa parte la porzione immobiliare ceduta.
In relazione ai costi per i quali il venditore ha sostenuto l’IVA va precisato che, nel calcolo della plusvalenza, detti costi vanno considerati al lordo dell’IVA. Ciò in quanto anche l’IVA per il cedente è un costo che peraltro non porta in detrazione poiché non si tratta di imprenditore.
Non costituiscono invece costi inerenti al bene:
- le spese che attengono alla normale gestione del bene e che non ne abbiano determinato un aumento di valore (es. spese condominiali ordinarie; le bollette della luce, del gas e dell’acqua; spese di home staging; spese di arredamento, a meno che queste non si concretizzino in opere in muratura nel qual caso concorrono alla determinazione della plusvalenza come costi inerenti);
- in generale, le spese non documentate.
PREZZO D’ACQUISTO
Quanto al prezzo di acquisto si prenderà in considerazione quello risultante dall’atto di acquisto, e non l’eventuale maggior valore risultante dall’accertamento dell’Agenzia delle Entrate (così Cassazione, Sez. trib., sentenza n. 2005 dell’11 gennaio 2006). Tuttavia, si tenga presente che il valore del bene eventualmente concordato agli effetti dell’imposta di registro, rappresentando un’entità (valore venale) economica distinta dal prezzo di effettivo realizzo, pur non potendo essere automaticamente applicato per la tassazione della plusvalenza, può costituire elemento di presunzione utile all’accertamento induttivo del prezzo effettivamente realizzato (così Comm. Trib. Centr., Sez. XXX, del 19 dicembre 1991, n. 9043 e Comm. Trib. Centr., Sez. III, del 19 novembre 1987, n. 8392).
SOLUZIONE
Ai sensi dell’art. 1, comma 496 della L. 266/2005, in caso di cessioni a titolo oneroso di beni immobili acquistati da non più di cinque anni, all’atto della cessione e su richiesta della parte venditrice resa al Notaio, in deroga alla disciplina di cui all’articolo 67, comma 1, lettera b) del TUIR e successive modificazioni, sulle plusvalenze realizzate si applica un’imposta, sostituiva dell’imposta sul reddito, del 20 per cento.
A seguito della richiesta, il Notaio provvede anche all’applicazione e al versamento dell’imposta sostitutiva della plusvalenza di cui al precedente periodo, ricevendo la provvista dal cedente.
Il cedente è tenuto a fornire gli elementi per la determinazione della base imponibile sulla quale il Notaio applicherà l’imposta. Il Notaio non è tenuto a determinare la base imponibile (che è onere del Contribuente), né al controllo degli elementi forniti dal Contribuente.
In caso di pluralità di venditori, l’opzione per la tassazione sostitutiva deve essere effettuata da ciascun venditore e può essere effettuata anche soltanto da alcuni di essi.
La scelta dell’assoggettamento alla imposta sostitutiva del 20 per cento rimane una alternativa alla tassazione ordinaria.
Nel caso in cui il cedente abbia effettuato una ristrutturazione sull’immobile e abbia optato per la detrazione ai fini IRPEF (in quote costanti decennali), la spesa di ristrutturazione incide comunque sulla determinazione della plusvalenza nei termini sopra indicati.
Nelle quote di detrazione non ancora utilizzate al momento del trasferimento dell’immobile, in assenza di un accordo diverso delle parti inserito nell’Atto di trasferimento, subentra la parte acquirente che pertanto potrà usufruire della detrazione non ancora utilizzata dal soggetto venditore.
Infine, si segnala che il 3° comma dell’articolo 89 del Disegno di Legge di Bilancio 2020 rivede, incrementandola, l’aliquota dell’imposta sostitutiva dovuta sulla plusvalenza realizzata nelle vendite immobiliari.
La novità è rilevante, in quanto si passerebbe dall’aliquota del 20% attuale a quella del 26% a partire dal 1° gennaio 2020.
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Capital gain from sale of property over 5 years: analysis of related costs.
THE CASE:
how to determine the capital gain arising from the transfer for consideration of a property purchased – also for consideration – less than five years ago by a natural person for whom the conditions set out in art. 67, paragraph 1, letter b) TUIR are met.
REGULATORY FRAMEWORK
Pursuant to art. 67 TUIR (Consolidated Law on Income Taxes), other income – if they do not constitute capital income or if they are not obtained in the exercise of arts and professions or commercial enterprises or by general and limited partnerships, nor in relation to the status of employee – are capital gains realized through the transfer for consideration of real estate purchased no more than five years ago, excluding those acquired by inheritance and urban real estate units that for the majority of the period between purchase and transfer were used as the principal residence of the transferor or his family members.
Art. 68 TUIR establishes that the capital gain referred to above is constituted by the difference between the consideration received in the tax period and the purchase price of the asset sold increased by any other cost inherent to the asset itself.
RELATED COSTS
That said, it is necessary to examine which are the inherent costs that increase the purchase price. Among these we have:
- the Notary’s fee and other ancillary costs such as the registration tax, VAT (if not deducted), transcription and land registry taxes, and stamp duty;
- the costs for the appeal necessary to make the purchase for an incapacitated person;
- the costs incurred on the occasion of the purchase made in the context of enforcement procedures (e.g. the compensation of the delegate for the auction sale as well as the judicial custodian);
- the mediation costs;
- the costs of freeing the property from easements and other charges and for compensation paid to the lessor to free the property;
- the costs that increase the value of the property (e.g. renovation costs; costs for urban planning and land registry practices);
- the fee of the Architect or in any case of the technician who supervised the renovation and/or the urban planning and land registry practices;
- the substitute tax on the mortgage contracted for the purchase of the property;
- the extraordinary maintenance costs incurred for the building of which the transferred portion of the property is part.
In relation to the costs for which the seller has incurred VAT, it should be noted that, in calculating the capital gain, these costs must be considered gross of VAT. This is because VAT for the transferor is also a cost that is not deductible since he is not an entrepreneur.
However, the following do not constitute costs inherent to the asset:
expenses that relate to the normal management of the asset and that have not determined an increase in its value (e.g. ordinary condominium expenses; electricity, gas and water bills; home staging expenses; furnishing expenses, unless these do not materialize in masonry work in which case they contribute to the determination of the capital gain as inherent costs);
in general, undocumented expenses.
PURCHASE PRICE
As for the purchase price, the one resulting from the purchase deed will be taken into consideration, and not any higher value resulting from the assessment by the Revenue Agency (as per Cassation, Tribunal Section, ruling no. 2005 of 11 January 2006). However, it should be noted that the value of the asset possibly agreed for the purposes of the registration tax, representing an economic entity (market value) distinct from the actual realization price, although it cannot be automatically applied for the taxation of the capital gain, can constitute an element of presumption useful for the inductive assessment of the price actually realized (thus Comm. Trib. Centr., Sez. XXX, of 19 December 1991, no. 9043 and Comm. Trib. Centr., Sez. III, of 19 November 1987, no. 8392).
SOLUTION
Pursuant to art. 1, paragraph 496 of Law 266/2005, in the case of transfers for consideration of real estate purchased no more than five years ago, at the time of transfer and upon request of the selling party made to the Notary, in derogation from the provisions of Article 67, paragraph 1, letter b) of the TUIR and subsequent amendments, a tax, in lieu of income tax, of 20 percent is applied to the capital gains realized.
Following the request, the Notary also provides for the application and payment of the substitute tax on the capital gain referred to in the previous period, receiving the provision from the transferor.
The transferor is required to provide the elements for determining the taxable base on which the Notary will apply the tax. The Notary is not required to determine the taxable base (which is the responsibility of the Taxpayer), nor to check the elements provided by the Taxpayer.
In the event of multiple sellers, the option for substitute taxation must be made by each seller and may also be made by only some of them.
The choice to be subject to the 20 percent substitute tax remains an alternative to ordinary taxation.
In the event that the transferor has carried out a renovation on the property and has opted for the deduction for IRPEF purposes (in constant ten-year installments), the renovation expense still affects the determination of the capital gain in the terms indicated above.
In the portions of the deduction not yet used at the time of transfer of the property, in the absence of a different agreement between the parties included in the Transfer Deed, the purchasing party takes over and will therefore be able to benefit from the deduction not yet used by the seller.
Finally, it should be noted that the 3rd paragraph of article 89 of the 2020 Budget Bill revises, increasing it, the rate of the substitute tax due on the capital gain realized in real estate sales.
The change is significant, as it would go from the current 20% rate to 26% starting from January 1, 2020.
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